Betriebliche Steuern

3-7910-2230-X Dommermuth/Herrler/Scharl/Schmidt/Werdan, Betriebliche Steuern Bd. 1 © 2004 Schäffer-Poeschel Verlag (www.schaeffer-poeschel.de) IX Inhalt Vorwort . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . V Autoren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . VIII Inhalt . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . IX Abkürzungsverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . XX I. Einführung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1 A. Aufgaben, Definition und Abgrenzung der Steuern . . . . . . . . . . . . . . . . 1 1. Überblick über das Einnahmesystem des Staates . . . . . . . . . . . . . . 1 2. Definition der Steuern, Abgrenzung zu den anderen Abgaben . . . . . . . 2 2.1 Definition der Steuern . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3 2.2 Abgrenzung zu Gebühren, Beiträgen und Sonderabgaben . . . . . . . . . 5 2.2.1 Gebühren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5 2.2.2 Beiträge . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5 2.2.3 Sonderabgaben . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5 B. Einteilung der Steuern . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6 1. Die verschiedenen Einteilungskriterien . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6 2. Nach der Überwälzbarkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6 3. Nach der Organisation der Finanzverwaltung . . . . . . . . . . . . . . . 6 4. Im Finanzbericht des Bundesfinanzministeriums . . . . . . . . . . . . . . 7 5. Ertrag-, Substanz- und Verkehrsteuern . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7 6. Nach der Steuerhoheit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8 7. Weitere Einteilungen (Öko-Steuern) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8 C. Steuerhoheiten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9 1. Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9 2. Steuergesetzgebungshoheit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9 3. Ertragshoheit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10 4. Verwaltungshoheit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10 D. Steuerprinzipien . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12 1. Prinzip der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit . . . . . . . . . . . . 12 2. Sozialstaatsprinzip . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13 3. Prinzip der Gesetzmäßigkeit oder Tatbestandsmäßigkeit der Besteuerung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 14 4. Prinzip der Gleichmäßigkeit der Besteuerung . . . . . . . . . . . . . . . 15 5. Prinzip des Enteignungsverbots und der eigentumsschonenden Besteuerung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15 6. Prinzip des Schutzes von Ehe und Familie . . . . . . . . . . . . . . . . . 16 7. Prinzip des Steuergeheimnisses . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16 E. Rechtsquellen des Steuerrechts . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17 1. Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17 2. Gesetze/Rechtsnormen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17 2.1 Europarecht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17 2.2 Grundgesetz . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 18 2.3 Formelle Steuergesetze . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 18 2.4 Rechtsverordnungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 18 X Inhalt 2.5 Völkerrecht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19 3. Entscheidungen der Steuergerichte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19 4. Kommentare und übriges Schrifttum . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19 5. Verwaltungsvorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20 F. Strukturelemente eines Steuergesetzes (Steuertatbestand) . . . . . . . . . . . 20 1. Überblick . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20 2. Die persönliche Steuerpflicht (Steuersubjekt) . . . . . . . . . . . . . . . . 21 3. Die sachliche Steuerpflicht (Steuerobjekt) . . . . . . . . . . . . . . . . . 21 4. Die Zurechnung des Steuerobjekts . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22 5. Steuerbemessungsgrundlage . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22 6. Steuersatz (Steuertarif) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22 7. Steuervergünstigungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23 G. Rechtsanwendung im Steuerrecht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23 H. Steuerwissenschaften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25 1. Die betriebliche Steuerlehre . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25 2. Die Steuerrechtswissenschaft . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 26 3. Die Finanzwissenschaft . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 26 Literaturauswahl . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 26 II. Abgabenordnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29 A. Geltungsbereich und Bedeutung der Abgabenordnung für die Besteuerung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29 B. Steuern und steuerliche Nebenleistungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 34 1. Steuern . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 34 2. Steuerliche Nebenleistungen, § 3 Abs. 3 AO . . . . . . . . . . .

3-7910-2230-X Dommermuth/Herrler/Scharl/Schmidt/Werdan, Betriebliche Steuern Bd. 1 © 2004 Schäffer-Poeschel Verlag (www.schaeffer-poeschel.de) V Vorwort der 1. Auflage Ein Lehrbuch über betriebliche Steuern zu schreiben, ist zu einem schwierigen Unterfangen geworden. Es ist nicht nur die zunehmende Atemlosigkeit des Gesetzgebers, die zu unausge- reiften Regelungen mit zahlreichen unbestimmten (unscharfen) Rechtsbegriffen führt. Es sind auch die zahlreichen Missbrauchsverhinderungsvorschriften (wie beispielsweise § 2 Abs. 3, § 2b, § 15a, § 50c EStG), Subventionsvorschriften (wie Sonderabschreibungen) und – vor allem im Umsatzsteuergesetz – europapolitische Kompromisse, die die Gesetze aufblähen und die Systematik des Rechts verwischen. Der römische Rechtsgrundsatz »Ge- setze müssen kurz sein, damit sie leichter erfasst werden« (leges breves esse oportet, quo facilius teneantur), ist nicht mehr modern. Die seit vielen Jahren erhobene Forderung nach Steuervereinfachung hat sich – allen Lippenbekenntnissen zum Trotz – in ihr Gegenteil verkehrt. Dies führte dazu, dass Lehrende und Lernende (und natürlich auch die in der Praxis Arbeitenden) inzwischen mehr oder weniger zu einer Art »Notgemeinschaft« ver- bunden sind, die – nolens volens – das Beste aus der Situation machen müssen. Aus dieser Motivation heraus ist auch dieses Werk entstanden. Die ursprüngliche Konzeption von zwei Bänden wurde durch die anstehende Unter- nehmensteuerreform verhindert. Die Behandlung der Ertragsbesteuerung der Unternehmen in ihren verschiedenen Rechtsformen wurde deshalb zurückgestellt und erfolgt in einem später erscheinenden dritten Band. Die Verfasser dieses Werkes sind an Fachhochschulen lehrende Professoren. Ihr Anspruch ist es, auf wissenschaftlicher Grundlage eine praxisorientierte Grundlegung auf dem Gebiet der betrieblichen Steuern zu geben. Zahlreiche Beispiele sollen den Studierenden und den in der Praxis Arbeitenden den Zugang erleichtern und ihnen auch ein Gefühl dafür geben, wie viel Spaß – trotz allem – die Beschäftigung mit den Steuern machen kann, handelt es sich doch um eine Materie, die an eine Vielzahl von Lebenssachverhalten anknüpft und damit mit dem Leben selbst zu tun hat – und nicht zuletzt uns alle betrifft. VI Vorwort zur 2. Auflage Die im Vorwort zur ersten Auflage angesprochene Diskrepanz zwischen öffentlich diskutier- tem Bedürfnis nach Steuervereinfachung und tatsächlich realisierten Steuergesetzen mit höherer Komplexität und Kompliziertheit hat weiter zugenommen. Auch wenn landauf und landab neue Steuerreformmodelle diskutiert werden, zeigen die zum Ende des Jahres 2003 verabschiedeten Gesetze einen neuen Höhepunkt des steuergesetzgeberischen Treibens. So ist beispielsweise § 8a KStG i. d. F. des sog. Korb-II-Gesetzes als Antwort des deutschen Gesetzgebers auf die Lankhorst-Hohorst-Entscheidung des EuGH nicht nur eine Vorschrift, die in vielen Fällen zur Doppelbesteuerung des gleichen Steuersubstrats führt; sie ist auch in der Praxis kaum handhabbar, und vieles ist ungeklärt. Dieses »Monster« ist aber seit 01. 01. 2004 eine zentrale Vorschrift des Unternehmenssteuerrechts. Man muss sich im Übrigen auch fragen, ob die Sehnsucht nach Steuervereinfachung nicht nur ein Wunschtraum ist und bleiben muss. Es ist unbestritten, dass unsere Gesell- schaft, zu der ja auch Wirtschaft und Familie gehören, immer komplexer wird. Wie kann dann das Steuerrecht einfacher werden, das ja letztlich ein Reflex dieser Gesellschaft ist? Sicherlich wird man einzelne Vorschriften entschärfen oder beseitigen können. Aber die zunehmende Vielgestaltigkeit des Wirtschaftslebens, die sich nicht nur durch die Globa- lisierung ergibt, wird im Steuerrecht ihren Niederschlag finden müssen. Hierzu sei nur auf die Vorschrift von § 20 EStG verwiesen, die bei der Erstellung der privaten Steuererklärung selbst viele Berater überfordert. Wie viel mehr muss dies für das Unternehmenssteuerrecht mit seinem Ertrag- und Bilanzsteuerrecht, Umwandlungssteuerrecht, internationalen Steu- errecht (mit AStG, DBA, Verrechnungspreisbestimmungen, innerstaatlichen Treaty-over- riding-Vorschriften usw.) gelten. Die Abgabenordnung ist für die Steuerrechtsanwendung in der Praxis unerlässlich. Ohne Kenntnisse der AO können Haftungsfälle nicht vermieden werden. Zudem handelt es sich hierbei um ein – für steuerrechtliche Verhältnisse – immer noch sehr systematisches Gesetz. Die Abgabenordnung – nicht zu Unrecht häufig als das »Grundgesetz des Steuerrechts« bezeichnet – ist angesichts der sich überschlagenden Steuerrechtsprechung immer noch der »Fels in der Brandung«. Natürlich blieb auch die AO vor Änderungen nicht verschont (s. z. B. zuletzt die Änderungen des AO-Anwendungserlasses und das BMF-Schreiben vom 12. 01. 2004 – IÄV A 4 – S 0062 – 12/03). Allerdings wurde hierdurch die Systematik nicht beeinträchtigt. AO-Kenntnisse können also immer noch langfristig genutzt werden! Auch an der Umsatzsteuer ist die Zeit seit der ersten Auflage des 1. Bandes der Reihe Betriebliche Steuern nicht spurlos vorübergegangen. So wurden beispielsweise das Abzugs- verfahren durch die Steuerschuldnerschaft ersetzt, die Internetumsätze geregelt, die An- forderungen bei der Rechnungsstellung verschärft und anderes mehr. An einigen Stellen wurden zum 31. 12. 2003 nicht EU-konforme Regelungen wieder abgeschafft, wie etwa der nur hälftige Vorsteuerabzug bei privat genutzten Unternehmens-Pkw oder das Vorsteuerab- zugsverbot für Reisekosten. Insgesamt ist festzustellen, dass auch im Umsatzsteuerrecht die Komplexität weiter zu- und die Planbarkeit für den Steuerpflichtigen in gleicher Weise abnimmt. Das Buch vermittelt die systematischen Grundzüge zum Erbschaft- und Schenkung- steuerrecht. Auf die Darstellung der Grundbegriffe, der allgemeinen Grundlagen und der systematischen Zusammenhänge wurde deshalb besonderes Gewicht gelegt. Vorwort zur 2. Auflage VII Die Globalisierung marschiert unaufhaltsam voran und spaltet Anhänger und Gegner in aller Welt. Das Steuerrecht muss zwangsweise mitziehen und spaltet ebenfalls in Steuer- zahler, welche supranationale Rechtsbefindlichkeiten ausnutzen zur – mehr oder weniger – legalen Minimierung ihrer Steuerlast, und Finanzverwaltung. Darüber hinaus ist das Steuerrecht in seiner internationalen Ausprägung selber gespalten, muss es doch einerseits Ungerechtigkeiten durch Mehrfachbesteuerung vermeiden, anderer- seits aber das Problem der gezielten internationalen Gestaltung zwecks Minderbesteuerung in den Griff bekommen. Dabei ist auch an dieser Stelle des Steuerrechts nach wie vor alles im Fluss wie die Zahl massiv zunehmender Urteile zu jenem Rechtsbereich, insbesondere beim EuGH zeigt. Die durch internationale Fusionen stark angestiegene Zahl deutscher Unternehmen mit ausländischer Anbindung, das Bestreben, die Steuerlast eines internationalen Konzerns durch Ausnutzung bestehender Doppelbesteuerungsabkommen zu minimieren, die Folgen der Entsendung von Arbeitnehmern ins Ausland und die steuerliche Behandlung von Grenzgängern sind u. a. die klassischen Fragen, die sich zu diesem Rechtsgebiet stellen. Die Reihe »Betriebliche Steuern« muss sich mit diesen Fragen auseinandersetzen. Dabei steht immer das »was kann ich damit anfangen, d. h. gestalten« im Vordergrund, insbesondere bei den weiteren Bereichen: »Maßnahmen zur Vermeidung bzw. Reduzierung der internationa- len Doppelbesteuerung« und »der Kampf gegen die internationale Minderbesteuerung«. Ausführliche Beispiele zu jedem Wissensabschnitt verdeutlichen und vertiefen dabei. Die Ausführungen sind kompakt gehalten und berücksichtigen den Rechtsstand bis Januar 2004. Thomas Dommermuth, Hans Herrler, Hans-Peter Scharl, Christian Schmidt, Ingrid Werdan, im Februar 2004 1 I. Einführung In der steuerlichen Praxis, aber auch in der betriebswirtschaftlichen Lehre und Wissenschaft liegt der Schwerpunkt auf dem materiellen und teilweise auch auf dem formellen Steuer- recht. Das materielle Steuerrecht findet sich in Einzelsteuergesetzen, dem EStG, KStG, GewStG, UStG usw., das formelle oder verfahrensrechtliche Steuerrecht insbesondere in der AO und FGO. Als Einstieg in das Thema Steuern ist es aber lohnend, sich mit folgenden Fragen zu beschäftigen: • Was sind Steuern überhaupt und warum werden sie erhoben? • Welche Arten von Steuern gibt es und wie lassen sie sich systematisieren? • Wer ›macht‹ die Steuergesetze? • Wer kann Steuern erheben? • Welche Grundregeln (Prinzipien) sind in einem demokratischen Gemeinwesen wie der BRD bei der Besteuerung einzuhalten? • Welche ›Qualitäten‹ an steuerlichen Rechtsquellen sind zu unterscheiden? • Wie ist die Grundstruktur eines Steuergesetzes, seine Bauelemente? • Was heißt eigentlich ›Rechtsanwendung‹ und wie geht sie vor sich? Der allgemeine Teil des Werkes »Betriebliche Steuern« widmet sich diesen Fragen. Er möchte helfen, das umfangreiche und zerklüftete Gebiet der Steuern zu erschließen und zu überblicken. Gleichzeitig können die hier erarbeiteten Grundlagen den Zugang zu den Einzelsteuergesetzen erleichtern, etwa, wenn man das jedem materiellen Steuergesetz zu- grunde liegende ›Strickmuster‹ erkennt. Und man kann ein erstes ›Gefühl‹ dafür be- kommen, wo Steuergesetze ihre durch die Verfassung und das Europarecht gezogenen Grenzen finden. Da BVerfG und vor allem auch EuGH in den letzten Jahren zahlreiche Grenzüberschreitungen festgestellt haben, ist diese Sensibilisierung auch eine wichtige Vorbereitung auf die steuerliche Praxis. A. Aufgaben, Definition und Abgrenzung der Steuern 1. Überblick über das Einnahmesystem des Staates Steuern erhebt der Staat zur Erfüllung seiner Aufgaben.